АУДИТ И МОШЕННИЧЕСТВО

Сообщений: 1544
Зарегистрирован: 16 май 2009, 00:00

АУДИТ И МОШЕННИЧЕСТВО

Сообщение Вячеслав ВАРЕНЯ » 18 апр 2011, 00:00

Финансовая отчетность представляет собой структурированное отображение финансового положения и финансовых результатов предприятия.

Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств предприятия, которая будет полезна широкому кругу пользователей при принятии ими экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству предприятия.

Таким образом, финансовая отчетность является очень важным источником информации для заинтересованных пользователей.

Предприятие часто делает финансовую отчетность более понятной, представляя информацию в тысячах или миллионах единиц валюты представления отчетности. Это допустимо в том случае, если предприятие раскрывает используемую степень округления при представлении информации и не упускает существенную информацию.

Под термином «Существенный» в МСБУ (МСФО) принято понимать пропуски или искажения статей считаются существенными, если они по отдельности или в совокупности могли бы повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основании финансовой отчетности. Существенность зависит от размера и характера пропущенной информации или искажений, оцениваемых в рамках сопутствующих обстоятельств. Размер или характер статьи, или их сочетание, могут быть определяющим фактором.

Согласно п.15 МСБУ 1 (IAS 1) финансовая отчетность должна достоверно представлять финансовое положение, финансовые результаты и движение денежных средств предприятия.

Достоверное представление требует правдивого отображения последствий совершенных операций, других событий и условий в соответствии с определениями и критериями признания активов, обязательств, доходов и расходов, изложенными в «Концепции». Предполагается, что применение МСФО (IFRS), при необходимости - с дополнительным раскрытием информации, обеспечивает формирование финансовой отчетности, решающей задачу достоверного представления.

Ни для кого не секрет, что состояние бухгалтерского учета многих предприятий многих стран далеко от идеала, что не редко приводит к искажению их финансовой отчетности.

Но искажение искажению рознь. Искажения финансовой отчетности могут возникнуть по причине либо мошенничества, либо ошибки. Согласно МСА 240 фактором отделения мошенничества от ошибки является преднамеренное или непреднамеренное действие, вызывающее искажения финансовой отчетности. Термин ошибка предусматривает непреднамеренное искажение финансовой отчетности, включая упущение суммы или раскрытий.

Термин «мошенничество» относится к преднамеренному действию одного или нескольких лиц среди руководства субъекта, лиц, наделенных руководящими полномочиями, сотрудников или третьих сторон, с использованием жульничества для получения несправедливого или незаконного преимущества.

Профессор бухгалтерского учета Леонард Вельд и его коллеги в статье «Анатомия финансового мошенничества» приводят такой факт - согласно отчету результатов судебно-бухгалтерской экспертизы обнародованному в январе 2004, Pricewaterhouse Coopers пришел к заключению, что совокупный доход HealthSouth Corporation был завышен от $3,8 миллиардов до $4,6 миллиардов. В отчет было указано на существование факта мошенничества на $500 миллионов.

В ходе проведения проверок, в т.ч. аудиторами, уделяется внимание двум типам преднамеренных искажений: искажения, возникающие от мошеннической финансовой отчётности, и искажения, возникающие при незаконном присвоении активов.

Целью мошенничества с данными финансовой отчетности является введение в заблуждение пользователей. Такими пользователями являются инвесторы, акционеры, кредиторы, государственные органы и т.п.

Возьмем такой пример – фирма не отражает определенную суму дохода занижая прибыль, тем самым либо уменьшает сумму возможных дивидендов либо создает экономические предпосылки для их не выплаты (в отчетном периоде отражен убыток вместо прибыли).

Другой пример – предприятие не отражает часть расходов или текущую кредиторскую задолженность в результате чего было введено в заблуждение руководство банка, выдавшего кредит этому предприятию.

Леонард Вельд отмечает два основных вида операций, приводящих к мошенничеству:
• неправильный выбор времени признания дохода и неналежащая оценка дохода;
• неправильное признание расходов, в том числе необоснованная их капитализация, неправильное отражение запасов, резервов и т.п.

По мнению автора , мошенничество в финансовой отчетности может сопровождаться следующим:
1. Манипулирование, фальсификация (включая подлог) или изменение бухгалтерских записей или первичной документации, на основе которой составляется финансовая отчетность. На практике автор встречал случаи, когда предприятие борясь за повышение суммы чистых активов не нашло ничего лучшего как безосновательно отразить отложенные налоговые активы (ОНА) на существенную сумму.
2. Неправильная интерпретация или преднамеренное упущение в финансовой отчетности событий, операций или прочей значительной информации. В качестве примера приведем такую ситуацию. На предприятии в результате пожара сгорела часть склада. Тем не менее, факт уменьшения полезности основных средств в бухгалтерском учете и финансовой отчетности отражен не был, поскольку предприятие не хотело понижать стоимость основных средств, размер чистых активов и признавать дополнительные расходы.
3. Преднамеренное неправильное применение бухгалтерских принципов, относящихся к суммам, классификациям, методу представления или раскрытиям. Например предприятие в нарушение принципа соответствия признания ходов и затрат безосновательно и преднамеренно отразило часть расходов периода как расходы будущих периодов, тем самым завысив возможную прибыль отчетного периода.
4. Согласно п.9 МСА 240 мошенничество может быть осуществлено руководством, игнорирующим контроль, следующими способами:
- отражение фиктивных журнальных проводок, в частности ближе к концу учетного периода, для манипулирования операционными результатами или достижения других целей;
ненадлежащая корректировка допущений и изменение суждений, используемых для оценки сальдо счетов;
- пропуск, досрочное признание или отсрочка признания в финансовой отчетности событий и операций, возникших в течение отчетного периода;
- утаивание или сокрытие фактов, которые могли бы повлиять на суммы, отраженные в финансовой отчетности;
- участие в сложных операциях, предназначенных для искажения финансового положения или финансовых результатов деятельности субъекта; и
- изменение записей и условий, относящихся к значительным и необычным операциям. При этом, следует обратить внимание на значительные «ровные» суммы, например 10000000 долл. США и т.п.

Существенные искажения финансовой отчетности, вызванные мошенничеством, часто возникают по причине манипулирования в процессе представления финансовой отчетности путем ненадлежащих или неутвержденных журнальных проводок в течение года или на конец периода или корректировки сумм, указанных в финансовой отчетности и неотраженных в формальных журнальных проводках.

Незаконное присвоение активов включает кражу активов субъекта и часто совершается сотрудниками на сравнительно небольшие и несущественные суммы. Однако руководство также может незаконно присвоить активы, и оно обладает большими возможностями исказить или скрыть незаконное присвоение таким образом, чтобы их трудно было обнаружить. «Как правило, на большинстве компаний собственники даже не представляют себе реальных объемов оттока материальных и денежных средств «налево» .

У многих предприятий в уставе прописаны ограничения по сумме для отчуждения активов или любых операций, превышающих определенную сумму. Для осуществления операций свыше такой суммы руководитель предприятия должен получить соответствующее разрешение (полномочия) от собственника (акционеров). На практике руководители предприятий часто нарушают это требование, тем самым ослабляя контроль за своей деятельностью, что часто приводит к мошенничеству.

Незаконное присвоение активов может принимать различные формы, например:
• растрата;
• кража физических активов или интеллектуальной собственности (например, кража запасов для личного использования или для продажи, кража лома для перепродажи, сговор с конкурентом о раскрытии технологических данных за оплату);
• вынужденная оплата субъектом неполученных товаров и услуг (например, выплаты фиктивным поставщикам; откаты за завышенные цены лицам, ответственным за закупку, выплаты фиктивным сотрудникам); Приведем такой пример. «С целью уклонения от уплаты налога на добавленную стоимость владельцы фирм заключали фиктивные договоры с различными организациями на закупку и поставку лома, а также различных товаров и услуг. Договоры заключались с фирмами, как ведущими деятельность в данной сфере, так и с фирмами-однодневками, с юридическими лицами, оформленными на подставных лиц. В действительности заказанные, якобы оказанные услуги и поставленные товары были «дутыми», хотя денежные средства за них исправно перечислялись на расчетные счета фирм-«поставщиков». К примеру, одна из самых частых форм обмана заключалась в том, чтобы скупать лом металла у частных лиц по низкой цене, не отражая произведенные сделки в финансовых документах, а затем оформить документы на поставку этого же металла фирмой-однодневкой с приличной «накруткой». Заплатив фактически сами себе, фирмачи затем подавали заявку на возмещение налоговых выплат, снижая за счет государства собственные расходы, а металл продавали уже по его рыночной стоимости» . Другой пример. В отчете подрядчика в стоимость строительно-монтажных работ включены материалы подрядчика, но по материальному отчету они не списаны, так как их не было в наличии и подрядчик не имел в своем распоряжении соответствующих площадей для хранения такого объема материалов. М. Брюханов в этой связи отмечал, что организация может осуществлять с контрагентом (вновь учрежденной или уже существующей подставной компанией) встречные операции по купле-продаже. При этом товары зачастую либо вообще не существуют, либо никогда не перемещались за пределы склада. В результате реальное движение денежных средств сопровождается фиктивными документами о перемещении товаров .
• использование активов субъекта для личного использования (например, использование активов субъекта в качестве залога для личного займа или займа связанной стороне).

Незаконное присвоение активов часто сопровождается неправильными или ложными записями или документами с целью сокрытия факта пропажи активов.

При проверке (аудите) особое внимание обычно уделяется мошенничеству с доходами (выручкой).

«В нынешних экономических условиях, компании могут столкнуться с повышением давления для достижения целевых показателей доходов и аналитических ожиданий. Эти факторы могут заставить компании изменить деловую практику, которая может повлиять на объем и сроки признания их доходов. Аудитор обычно должен предполагать существование риска выявления искажений в результате мошенничества при признании дохода» .

Примерно о том же говорится в МСА 240. Согласно п.60 МСА 240 существенные искажения, вызванные представление мошеннической финансовой отчетности, часто происходят из-за несвоевременного признания доходов или отражения фиктивных доходов или занижения доходов (например, ненадлежащий перенос доходов на последующие периоды). Таким образом, аудитор обычно предполагает наличие рисков мошенничества в признании доходов и рассматривает какие типы доходов, операции с доходами или утверждения по доходам могут вызвать такие риски.

Для выявления мошенничества с выручкой можно:
1. Провести аналитические процедуры проверки на существенность, при этом сравнивать отчетные показатели выручки в разбивке по месяцам и по номенклатуре продукции в целях обнаружения нестандартных тенденций сбыта продукции или неожиданной зависимости выручки от других показателей по сравнению с тенденциями прошлого года.
2. Сделать произвольную выборку продаж ближе к концу года; показатель выручки сравнить с подтверждающей документацией.
3. Опросить персонал, занимающийся производством продукции, сбытом и маркетингом, а также юридической службы на предмет каких-либо необычных условий, касающихся отгрузок незадолго до окончания отчетного периода.
4. Лично присутствовать в конце отчетного периода для наблюдения за отгрузкой товаров и выполнение соответствующих процедур закрытия регистров (оформлением первичной документации).

Профессор бухгалтерского учета Леонард Вельд и адъюнкт - профессор бухгалтерского учета Лоррейн Маргат определили шесть взаимосвязей, которые инвесторы и аудиторы должны рассматривать как ранние признаки злоупотреблений управления доходами:
• денежные потоки, которые не связаны с доходом;
• дебиторская задолженность, которая не связана с доходами;
• резервы на покрытие безнадежной дебиторской, которые не коррелируются с дебиторской задолженностью;
• резервы, которые не коррелируются со статьями баланса;
• поглощения без очевидной деловой цели; и
• доходы, которые последовательно и точно соответствуют ожиданиям аналитиков.

Мошенническая финансовая отчетность так же часто сопровождается намеренным искажением учетных оценок. «При проверке справедливой стоимости учетных оценок, у аудитора может возникнуть необходимость рассмотреть вопрос об обстоятельствах вызывающих увеличение риска мошенничества. При рассмотрении определения менеджментом справедливой стоимости учетных оценок аудитор может определить показатели возможной погрешности принятых управленческим персоналом решений» .

С целью выявления возможного мошенничества необходимо опросить производственный персонал, ознакомится с материально сырьевой базой, ассортиментом продукции (видами услуг) и проверить наличие соглашений с субподрядчиками у которых приобретались товары (работы, услуги), которые предприятие могло изготовить (предоставить) самостоятельно. В отдельных случаях это может свидетельствовать о личной заинтересованности руководителя в заключении таких контрактов.

По мнению М. Брюханова, для анализа отчетности на предмет искажения данных следует использовать такие показатели, как темпы снижения маржинальной прибыли, роста качества активов, оборачиваемости активов и т.д. В международной практике такая система показателей получила название «Карта нормативных отклонений финансовых индикаторов», разработана профессором Мессодом Бенишем (Messod Beneish, Университет штата Индиана, США).

Вячеслав ВАРЕНЯ, аудитор
Опубликовано в журнале «Учет и аудит Казахстана» № 3, 2011 г.

_________________
Закажите платную консультацию по телефону (050) 353-48-83

Вернуться в Статьи и публикации автора

Кто сейчас на форуме

Сейчас этот форум просматривают: нет зарегистрированных пользователей и гости: 2